“营改增”对建筑企业税负影响分析―――以中国建筑为例

　　1引言

 

　　增值税自1954年产生,从1979年引入我国以来,经历了三次重大税制改革,每一次的税制改革使得税制体系不断得到完善,更符合当时经济发展要求.但是,随着社会的快速发展,增值税依然存在纳税范围窄,覆盖不全的问题,营业税的弊端也不断凸显,如重复征税、抵扣链条中断等问题.因此,在2011年11月16日,财政部和国家税务总局联合颁布出台营业税改征增值税方案,并采取逐步推进的方式.建筑业是最后一批纳税"营改增"范围的,作为我国国民经济发展的支柱性行业,此次"营改增"后,建筑业不在缴纳营业税,改为缴纳增值税,避免了重复征税的问题,且购进的原材料及机械设备等可以进行进项税额抵扣,大大的减轻了企业税收负担.但是由于税率由3%提高到11%,导致对于建筑业税负增减的看法不一.因此,笔者将在下文分析"营改增"对建筑企业税负增减影响.

 

　　2"营改增"对建筑企业税负影响

 

　　为了准确分析"营改增"对建筑业税负的影响,首先要设立几项必要的假设:一是本文是以建筑企业的一般纳税人为分析对象;二是"营改增"前,建筑企业缴纳的税种有营业税、城市建设维护税、教育费及附加、房产税、城镇土地使用税、企业所得税、代扣代缴个人所得税以及印花税等."营改增"后,建筑企业的计税依据和计税基础发生了很大的变化,但主要是对营业税金及附加科目以及企业所得税产生主要影响,所以本文不考虑房产税等税收的影响;三是"营改增"政策对利润表中的营业收入、营业税金及附加以及营业成本的计量产生重大影响,对其他科目如营业外收支、管理费用、财务费用、销售费用等产生很小或不产生影响,所以本文只从营业收入、营业成本以及营业税及附加三个方面计算企业所得税;四是城建税为市区税率7%,教育费附加为3%,地方教育费附加为1%,企业所得税税率为25%;五是销售收入是含税收入,改革前后收入不变且全额征收.

 

　　基于上述假设,本文以增值税、营业税、营业税金及附加、企业所得税来分别计算"营改增"前后企业的总体税负,从而分析企业的税负变化.设"营改增"后企业营业收入为S,营业成本为C,购进的原材料、机械设备等可实施抵扣效应的其他购进物资不含税价款为K,建筑企业"营改增"前缴纳营业税税率为3%,"营改增"后缴纳增值税税率为11%,抵扣税率为17%.

 

　　2.1"营改增"前税负

 

　　营业税是价内税,税额大小受营业收入影响,同时营业税又影响到城市建设维护税和教育费及附加,三者共同构成营业税金及附加.企业所得税由营业利润乘以企业所得税税率得出,而营业利润是营业收入(含税)减去营业成本(含税)及营业税金及附加得出.最终,营业税金及附加和企业所得税共同组成了"营改增"前企业总税负,具体计算如下:

 

　　营业税=S×(1 11%)×3%=0.0333S城建税和教育费附加=0.0333S×(7% 3% 1%)=0.003663S企业所得税=(S-C-0.0333S-0.003663S)×25%=0.240759S-0.25C企业税负总额=0.277722S-0.25C

 

　　2.2"营改增"后税负

 

　　增值税是价外税,税额为销项税减进项税,所以增值税不仅受营业收入影响,还受到营业成本影响.改革后建筑业不在缴纳营业税,城建税和教育费及附加转变为受增值税的影响,而增值税本身不纳入营业税金及附加,城建税和教育附加费两者构成营业税及附加.同改革前一样,企业所得税由营业利润乘以企业所得税税率得出,而营业利润是营业收入(不含税)减去营业成本(不含税)及营业税金及附加得出.最终,增值税、营业税金及附加及企业所得税共同组成"营改增"后企业总税负,具体计算如下:

 

　　增值税=销项税-进项税=S×11%-K×17%=0.11S-0.17K城建税和教育费附加=(0.11S-0.17K)×11%=0.0121S-0.0187K企业所得税=(0.9879S-C 0.1513K)×25%=0.246975S-0.25C 0.037825K企业税负总额=0.369075S-0.25C-0.150875K由上所述,"营改增"后建筑企业的总体税负变动="营改增"后税负-"营改增"前税负=0.091353S-0.150875K,可看出改革后建筑企业税负变动主要是由企业 的 营 业 收 入 和 外 购 可 抵 扣 成 本 决 定,可 令0.091353S=0.150875K,S/K=1.65156,该点即为"营改增"前后税负的平衡点,也就是说:当S/K>1.65156时,"营改增"会使得建筑企业税负上升,增加企业税收负担;当S/K<1.65156时,"营改增"会降低企业税负,减轻企业税收负担.

 

　　3以中国建筑为例分析

 

　　中国建筑是中国最大的建筑房地产综合企业集团,主营业务包括房屋建筑工程、国际工程承包、房地产开发与投资、基础设施建设与投资以及设计勘察五大领域.截至2014年5月,中建股份及所属子公司现拥有各类施工、勘察、设计、工程造价、工程咨询等经营资质共计770个,其中:具有房屋建筑工程施工总承包特级资质16个、公路工程施工总承包特级1个、市政公用工程施工总承包特级1个,施工资质629个,工程勘察设计资质115个.中国建筑具有房屋建筑、公路工程、市政公用总承包3个特级资质,是国内唯一一家同时拥有"三特"资质、"1 4"资质和建筑行业工程设计甲级资质的建筑企业,在资质方面位列全国建筑行业之首,是毋庸置疑的建筑业的龙头企业.

 

　　为了具体分析改革后中国建筑税负变化状况,所以笔者将根据目前可获得的中国建筑的2016年下半年的各项财务数据,并以此测算中国建筑的税负变化具体值.如表1所示,由于报表中无法获取确定的应税营业收入和相应的营业成本,所以以报表中的营业收入和营业成本代替,因此对研究结果存在一定局限.可抵扣不含税金额包含外购的固定资、原材料及劳务等,为提高结论的准确度,外购固定资产增加额不包含房屋及建筑物,另外除营业税金及附加外其他各项数额都是通过计算得到.

 

 

　　"营改增"前:营业收入=490070687×(1 11%)=543978462.57千元;营业税=543978462.57×3%=16319353.88千元;城建税及教育附加费=营业税×11%=1795128.93千元,"营改增"后:增值税=销项税额-进项税额=33369193.78千元;城建税及教育附加费=增值税×11%=3670611.32千元.由表1可看出,"营改增"后中国建筑税负合计增加了11976042.05千元,除企业所得税下降外其他税负都上升了.中国建筑的S/K=4.05637,而4.05637>1.65156,"营改增"政策增加了中国建筑的税负.

 

　　4结论

 

　　通过上述分析,建筑企业的税负整体有所上升,关键在于可抵扣的进项税额比较少,可抵扣进项税额减少的税负小于因税率上升而增加的税负.可能由于建筑企业复杂性导致增值税专用发票难以获取、建筑企业人工成本占比成分大却不能纳入抵扣范围、除了新增资产少还存在自建资产等因素导致可抵扣进项税额少.建筑企业应尽可能向为一般纳税人的供应商采购所需材料,以获取更多增值税专用发票;适当加大固定资产投资;加强企业税务管理,合理进行纳税筹划.

 

　　参考文献

 

　　[1]财政部,国家税务总局.关于全面推开营业税改征增值税试点的通知[J].财税,2016,(36).

　　[2]中华人民共和国财政部.企业会计准则一应用指南[M].北京:中国财政经济出版社,2006.

　　[3]刘建民,蒋雨荷."营改增"对交通运输行业财务绩效影响的实证研究[J].会计之友,2016,(14):98-102.

　　[4]潘文轩."营改增"试点中部分企业税负"不减反增"现象释疑[J].广东商学院学报,2013,28(01):43-49.