摘要：清洁发展机制项目作为国内专业运作项目， 各类税收政策配套均在发展， 如何有效把握税收政策， 让国家税收对循环经济发展和全球环境保护起到促进作用， 未来还需专家研究完成。
关键词：清洁发展机制； 成本； 企业所得税
在我国经济发展处于可持续性发展战略指导下， 通过经济发展影响气候变化的关联， 中国国家国务院基于发展的理念成立了中国清洁发展机制基金。基金的权属是纯国有独资的， 基金主要包含了公益、开放、长期发展以及不以营利为主要目标等特色。清洁发展机制基金成立的目标， 是在经济发展处于长期的、可持续性发展的大环境下， 国家通过战略政策等用以支持气候变化的方针。按照国家成立基金的要求， 主要负责部门是国家财政部， 基金的未来发展和主要业务方向由国家财政部、外交部、农业部和国家发改委以及国家环境保护总局、中国气象局等组成的基金审核理事会共同制定。
为了支持中国清洁发展机制基金项目的进一步发展， 财政部、国家税务总局曾发布关于中国清洁发展机制基金及清洁发展机制项目实施企业有关企业所得税政策问题的通知 （以下简称通知） （财税[2009]30号） 、国家外汇管理局综合司《关于办理二氧化碳减排量等环境权益跨境交易有关外汇业务问题的通知》 （汇综发[2010]151号） 等文， 表示对清洁基金取得的收入免征企业所得税。清洁发展机制 （CDM） 项目一般涉及金额都较大， 并且在我国享有税务优惠政策， 但在涉税实务操作中具有一定的复杂性和难度， 因此研究CDM涉税工作有利于提高项目的经济效益、增强项目的财务和经济竞争力。
一、清洁发展机制 （CDM） 概述
CDM简称为：清洁发展机制 （Clean Development Mechanism） , 是国际上关于《京都议定书》中的三个灵活履约机制之一。按照《京都议定书》中所述， 另外两种温室气体减排灵活机制分项目， 为“联合履约机制 （JI） ”和“排放交易机制 （ET） ”, 这两种机制广泛流通在发达国家之间的项目合作。
按照国际间广泛的《京都议定书》生效条件， 主要发达国家在应对全球变暖和相关问题的责任承担上， 负有更多的历史责任， 这是经济发展过程中不可避免的社会问题。对于发达国家， 一般在机制上通过灵活的履约机制， 使得其相对成本较低完成；而对于目前一些发展中国家， 协助其完成相关机制和通过其相对减排成本较低的资源互补上， 得到其大量的资金和优势技术的支持， 从而达到共同维护可持续发展的业态。从目前整个世界的发展情况来看， 这种双向资源优势互补的发展， 能够实现世界范围内共同减排的总体目标， 从而达到双赢。
二、清洁发展机制 （CDM） 项目实施企业的经济发展和税务问题
我国CDM项目的发展速度是迅猛的， 项目开发与当地区域经济发展影响意义巨大。相关项目的开发， 在开发过程中的大量资金投入和运营， 未来项目的收益等， 都会给项目运营地的经济运行和发展带来较大的影响。CDM项目的运作过程中， 设计到复杂的环境、技术以及经济管理和合规性等问题， 对机制运营的各类经济发展和税务问题研究意义深刻。
（一） 企业所得税
CDM项目实施企业取得的温室气体减排量转让收入属于企业应纳税所得， 应申报缴纳企业所得税。为有效保障清洁发展机制相关项目在我国境内的开发与实施， 从经济发展的大局观去看待整个世界气候变暖的现象， 财政部和国家税务局联合发布了《关于中国清洁发展机制基金及清洁发展机制项目实施企业有关企业所得税政策问题的通知》， 针对国内目前建立的中国清洁发展机制基金， 以及国内CDM项目引进企业在税收环节的相关优惠政策， 从制度上明确了相关税务管理办法， 其中主要包括。
针对清洁基金在操作过程中取得的部分收入， 实现企业所得税免征的政策， 这当中主要包括：CDM项目实施过程中收归国有的部分、国际上相关组织对企业捐赠部分、实施的基金资金在金融机构的存款利息部分以及购持国债部分的利息、国内外主要机构和相关的组织以及个人对于项目的捐赠部分。
1.在具体的CDM项目实施过程中， 企业按照《清洁发展机制项目运行管理办法》 （发展改革委、科技部、外交部、财政部令第37号） 的相关政策规定， 对于温室气体减排量的确认收入部分， 按照国家相关政策， 通过约定比例上缴给国家， 这部分上缴收入在计算企业所得税时， 是可以依法扣除的。
（1） 氢氟碳化物 （HFC） 和全氟碳化物 （PFC） 等类项目， 为温室气体减排量转让收入的65%.
（2） 氧化亚氮 （N2O） 类项目， 为温室气体减排量转让收入的30%.
（3） 《清洁发展机制项目运行管理办法》第四条规定的重点领域以及植树造林项目等类清洁发展机制项目， 为温室气体减排量转让收入的2%.
2.按照规定， 企业在操作过程中， 将相关确认收入的65%部分上交给国家的 （适用于一般的HFC和PFC等类CDM项目） , 以及将相关确认收入的30%上交给国家的 （适用于一般的N2O类CDM项目） , 在具体核算此类CDM项目的收入应纳税所得时， 在所属项目确认收入的第一个会计纳税年度起， 前面三年是可以免征所得税的， 后面三年按照减半征收的方式进行。
企业在操作CDM项目运行过程中的应纳税所得额， 这部分所得额是已经扣缴了上交给国家的那部分， 以及扣缴项目实施过程中发生的相关成本和费用， 所形成的净所得部分。企业应单独核算其享受优惠的CDM项目的所得， 并合理分摊有关期间费用， 没有单独核算的， 不得享受上述企业所得税优惠政策。
（二） 流转税
在目前国内的税务政策中， 我国企业在运行CDM项目中， 对于收取国外企业和相关组织的部分款项， 是不涉及到流转税的。这部分收入， 可以对应到合作双方约定到CDM项目中， 具体是以劳务还是其他形式的方式， 均是不需要征收相关流转税的。
三、实际工作中操作方法及建议
根据《清洁发展机制项目运行管理办法》等相关规定， 企业在操作业务时， 须将温室气体减排量确认收入的2%上缴国家。具体收付款程序为：该CDM项目所有业务通过中介公司进行代理。温室气体减排量转让收入先全额转入该中介公司账户， 中介公司将扣除应上交国家2%部分和代理手续费后的资金转入电厂指定的人民币账户。
项目收款汇率按照收款当日汇率结算。
根据《关于中国清洁发展机制基金及清洁发展机制项目实施企业有关企业所得税政策问题的通知》， 企业上缴给国家的2%所涉及款项是可以免除企业所得税的， 温室气体减排量相关转让确认收入， 需要扣除上缴给国家的那部分， 再扣除企业对应运行CDM项目所发生的实际成本等， 按照扣减之后的所得， 在项目首次确认第一笔减排量转让收入对应的纳税年度， 前三年是免征企业所得税的， 在第四年直至第六年期间， 按照规定对企业所得税采取减半征收。
但该《通知》同时补充规定， 企业在单独确认其所受优惠的CDM项目所得时， 按照相关规定在合理的期间分摊相关期间费用。无法单独确认核算的， 不能按照相关规定享受相关企业所得税的对应部分优惠政策。
CDM项目直接成本费用的归集和核算具有较大的难度， 企业在合理规范的建章建制基础上， 是否在未来经营过程中， 还能享有所得税优惠政策；如果能享有， 成本费用如何分摊和计算需要进一步与专管税务局进行沟通后才能确定， 这些注意事项都是未来企业在运营CDM项目中需要特别关注的。
四、结语
CDM项目在国内的运营， 目前前期成本是比较大的。在中国CDM项目的运营过程中， 交易成本主要包括项目投研阶段成本、项目谈判和批准设立阶段成本以及穿插于其中的合规性审查成本等， 项目在运营过程中维护成本也是较大的。CDM项目是否能够申请成功， 如果申请不成功， 对于前期投入的较大成本损失， 对于企业影响还是较大的。申请成功CDM项目的话， 其未来运营收益对于企业发展也是影响巨大的， 这当中包括来自政府补贴、发达国家的技术支持和未来项目的运营转让收益等。
我国对CDM机制参与度较高， 专门设立了相关管理机构， 并颁布和实施了《清洁发展机制项目运行管理暂行办法》， 通过各类有效的政策来推进CDM项目的运行实施， 这当中税收政策上对于企业的优惠是最大的。按照我国国家目前现行税制， 改革和完善各种资源税制度， 强化税收促进资源节约、节能减排和环境保护的作用。CDM项目作为国内专业运营项目， 民间在整个项目实施中会遇到更多纳税实务问题， 如何有效应对将会是未来更多学者专家研究和发展的方向。